礦山企業(yè)涉及各項(xiàng)特別費(fèi)用及稅金研究
發(fā)表時間：2025/6/23 瀏覽次數(shù)：183
礦山企業(yè)因其行業(yè)特殊屬性，在礦業(yè)權(quán)出讓收益等特定費(fèi)用繳納、稅收承擔(dān)方面有不同于其他行業(yè)企業(yè)的特別規(guī)定，也形成了其具有特色的規(guī)范體系，本文即在梳理最新規(guī)定的基礎(chǔ)上，對礦山企業(yè)涉及各項(xiàng)特別稅費(fèi)做出如下歸納說明。
一、礦業(yè)權(quán)出讓收益
《礦業(yè)權(quán)出讓收益征收辦法》于2023年5月1日生效后，根據(jù)該規(guī)定，礦業(yè)權(quán)出讓收益征收方式包括按礦業(yè)權(quán)出讓收益率形式征收或按出讓金額形式征收。《按礦業(yè)權(quán)出讓收益率形式征收礦業(yè)權(quán)出讓收益的礦種目錄（試行）》（以下簡稱《礦種目錄》）所列礦種按礦業(yè)權(quán)出讓收益率形式征收，其余礦種按出讓金額形式征收。
（一）按礦業(yè)權(quán)出讓收益率形式征收
礦業(yè)權(quán)出讓收益=探礦權(quán)（采礦權(quán)）成交價/起始價+逐年征收的采礦權(quán)出讓收益。其中，逐年征收的采礦權(quán)出讓收益=年度礦產(chǎn)品銷售收入×礦業(yè)權(quán)出讓收益率。礦業(yè)權(quán)出讓收益率依據(jù)礦業(yè)權(quán)出讓時《礦種目錄》規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)確定。
按競爭方式出讓礦業(yè)權(quán)的，在出讓時征收競爭確定的成交價；在礦山開采時，按合同約定的礦業(yè)權(quán)出讓收益率逐年征收采礦權(quán)出讓收益。按協(xié)議方式出讓礦業(yè)權(quán)的，成交價按起始價確定，在出讓時征收；在礦山開采時，按礦產(chǎn)品銷售時的礦業(yè)權(quán)出讓收益率逐年征收采礦權(quán)出讓收益。
其中有個細(xì)節(jié)問題，就是如何確定礦業(yè)權(quán)出讓收益起始價。根據(jù)《自然資源部、財政部關(guān)于制定礦業(yè)權(quán)出讓收益起始價標(biāo)準(zhǔn)的指導(dǎo)意見》規(guī)定，非油氣礦產(chǎn)礦業(yè)權(quán)出讓收益起始價=起始價標(biāo)準(zhǔn)×成礦地質(zhì)條件調(diào)整系數(shù)×勘查工作程度調(diào)整系數(shù)×礦業(yè)權(quán)面積，油氣礦產(chǎn)礦業(yè)權(quán)出讓收益起始價=起始價標(biāo)準(zhǔn)×礦業(yè)權(quán)面積。自然資源部規(guī)定的非油氣礦產(chǎn)（不含稀土、放射性礦產(chǎn)）礦業(yè)權(quán)出讓收益起始價標(biāo)準(zhǔn)為2萬元/平方千米，部分省份如山西、江西將該標(biāo)準(zhǔn)提高至2.2萬元/平方千米。
（二）按礦業(yè)權(quán)出讓金額形式征收
按競爭方式出讓礦業(yè)權(quán)的，礦業(yè)權(quán)出讓收益按競爭結(jié)果確定。按協(xié)議方式出讓礦業(yè)權(quán)的，礦業(yè)權(quán)出讓收益按照評估值、礦業(yè)權(quán)出讓收益市場基準(zhǔn)價測算值就高確定。
二、礦山地質(zhì)環(huán)境治理恢復(fù)基金
（一）計提標(biāo)準(zhǔn)
《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)礦產(chǎn)資源權(quán)益金制度改革方案的通知》（國發(fā)〔2017〕29號）規(guī)定，礦山環(huán)境治理恢復(fù)基金由礦山企業(yè)單設(shè)會計科目，按照銷售收入的一定比例計提，計入企業(yè)成本�！蛾P(guān)于取消礦山地質(zhì)環(huán)境治理恢復(fù)保證金建立礦山地質(zhì)環(huán)境治理恢復(fù)基金的指導(dǎo)意見》（財建〔2017〕638號）規(guī)定，礦山企業(yè)按照滿足實(shí)際需求的原則，根據(jù)其礦山地質(zhì)環(huán)境保護(hù)與土地復(fù)墾方案，將礦山地質(zhì)環(huán)境恢復(fù)治理費(fèi)用按照企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定預(yù)計棄置費(fèi)用，在預(yù)計開采年限內(nèi)按照產(chǎn)量比例等方法攤銷，并計入生產(chǎn)成本。
各省份制定了不同的礦山環(huán)境治理恢復(fù)基金管理制度，明確規(guī)定了計提基金標(biāo)準(zhǔn)或參考標(biāo)準(zhǔn)。如《山西省礦山環(huán)境治理恢復(fù)基金管理辦法》明確規(guī)定，探礦權(quán)人為企事業(yè)單位法人的，按探礦權(quán)出讓收益的5%提�。桓骷壵鲑Y委托相關(guān)地質(zhì)勘查部門探礦，探礦權(quán)人為各級政府的，由項(xiàng)目實(shí)施的地質(zhì)勘查部門建立基金專戶，按委托合同費(fèi)用的5%提取。采礦權(quán)人按下列方式計算，直接銷售原礦的，季度應(yīng)提取基金數(shù)額=原礦季度銷售收入×礦種系數(shù)×影響系數(shù)；非直接銷售原礦的，季度應(yīng)提取基金數(shù)額=深加工產(chǎn)品銷售收入×70%×礦種系數(shù)×影響系數(shù)。
（二）所得稅稅前扣除方面
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十五條規(guī)定，企業(yè)依照法律、行政法規(guī)有關(guān)規(guī)定提取的用于環(huán)境保護(hù)、生態(tài)恢復(fù)等方面的專項(xiàng)資金，準(zhǔn)予扣除。上述專項(xiàng)資金提取后改變用途的，不得扣除。根據(jù)前述規(guī)定，礦山環(huán)境治理恢復(fù)基金可計入企業(yè)成本，在稅前列支。
（三）司法執(zhí)行方面
《礦山地質(zhì)環(huán)境保護(hù)規(guī)定》第十七條規(guī)定，采礦權(quán)人應(yīng)當(dāng)依照國家有關(guān)規(guī)定，計提礦山地質(zhì)環(huán)境治理恢復(fù)基金�；鹩善髽I(yè)自主使用，根據(jù)其礦山地質(zhì)環(huán)境保護(hù)與土地復(fù)墾方案確定的經(jīng)費(fèi)預(yù)算、工程實(shí)施計劃、進(jìn)度安排等，統(tǒng)籌用于開展礦山地質(zhì)環(huán)境治理恢復(fù)和土地復(fù)墾。因此，根據(jù)該規(guī)定，礦山地質(zhì)環(huán)境治理恢復(fù)基金應(yīng)�？顚Ｓ谩＿@就形成礦山企業(yè)在無資金償付應(yīng)付賬款情況下，基金專戶仍有資金，從而導(dǎo)致債權(quán)人可申請法院對基金專戶查封凍結(jié)及劃轉(zhuǎn)。
在司法實(shí)踐中，因法律未規(guī)定礦山地質(zhì)環(huán)境治理恢復(fù)基金不屬于不得執(zhí)行的財產(chǎn)，也不屬于僅可凍結(jié)不可扣劃的財產(chǎn)，因此，礦山企業(yè)所提執(zhí)行異議存在不被支持的風(fēng)險。
經(jīng)檢索，關(guān)于基金專戶被凍結(jié)問題，在《山西省礦山環(huán)境治理恢復(fù)基金管理辦法實(shí)施細(xì)則》（晉自然資規(guī)〔2024〕1號）中做了相關(guān)規(guī)定，該細(xì)則第十四條規(guī)定，“礦業(yè)權(quán)人涉法涉訴基金專戶被凍結(jié)的，資金應(yīng)優(yōu)先用于礦山地質(zhì)、生態(tài)等環(huán)境治理恢復(fù)、土地復(fù)墾與監(jiān)測支出，經(jīng)縣級自然資源部門會同財政、生態(tài)環(huán)境部門綜合評估，已落實(shí)礦山地質(zhì)、生態(tài)等環(huán)境治理恢復(fù)、土地復(fù)墾與監(jiān)測責(zé)任后，其結(jié)余基金方可劃轉(zhuǎn)。”但尚未有相關(guān)案例表明該規(guī)定已落到實(shí)處。
三、土地復(fù)墾費(fèi)用
《土地復(fù)墾條例實(shí)施辦法》第二十條規(guī)定，采礦生產(chǎn)項(xiàng)目的土地復(fù)墾費(fèi)用預(yù)存，統(tǒng)一納入礦山地質(zhì)環(huán)境治理恢復(fù)基金進(jìn)行管理。因此，土地復(fù)墾費(fèi)用在稅前扣除及司法執(zhí)行方面，與礦山地質(zhì)環(huán)境治理恢復(fù)基金相同。
《土地復(fù)墾條例實(shí)施辦法》第十六條規(guī)定，土地復(fù)墾義務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照條例第十五條規(guī)定的要求，與損毀土地所在地縣級自然資源主管部門在雙方約定的銀行建立土地復(fù)墾費(fèi)用專門賬戶，按照土地復(fù)墾方案確定的資金數(shù)額，在土地復(fù)墾費(fèi)用專門賬戶中足額預(yù)存土地復(fù)墾費(fèi)用。目前，礦山企業(yè)按規(guī)定合并編制礦產(chǎn)資源開發(fā)利用和礦山環(huán)境保護(hù)與土地復(fù)墾方案，在該方案中對土地復(fù)墾費(fèi)用做出具體規(guī)定。
土地復(fù)墾費(fèi)全國并無統(tǒng)一征收標(biāo)準(zhǔn)，部分省份公開收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。如青海省《關(guān)于調(diào)整我省耕地開墾費(fèi)和土地復(fù)墾費(fèi)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)事項(xiàng)的通知》（青發(fā)改價格〔2023〕95號）規(guī)定，一類地區(qū)10700元/畝，二類地區(qū)9160元/畝，三類地區(qū)8300元/畝。
四、礦業(yè)權(quán)使用費(fèi)
《探礦權(quán)采礦權(quán)使用費(fèi)和價款管理辦法》第五條規(guī)定，探礦權(quán)使用費(fèi)以勘查年度計算，按區(qū)塊面積逐年繳納，第一個勘查年度至第三個勘查年度，每平方公里每年繳納100元，從第四個勘查年度起每平方公里每年增加100元，最高不超過每平方公里每年500元。采礦權(quán)使用費(fèi)按礦區(qū)范圍面積逐年繳納，每平方公里每年1000元。探礦權(quán)采礦權(quán)使用費(fèi)應(yīng)按前述規(guī)定進(jìn)行繳納。
五、資源稅
《資源稅法》第三條規(guī)定，資源稅按照《稅目稅率表》實(shí)行從價計征或者從量計征�！抖惸慷惵时怼分幸�(guī)定可以選擇實(shí)行從價計征或者從量計征的，具體計征方式由省、自治區(qū)、直轄市人民政府提出，報同級人民代表大會常務(wù)委員會決定，并報全國人民代表大會常務(wù)委員會和國務(wù)院備案。實(shí)行從價計征的，應(yīng)納稅額按照應(yīng)稅資源產(chǎn)品（以下稱應(yīng)稅產(chǎn)品）的銷售額乘以具體適用稅率計算。實(shí)行從量計征的，應(yīng)納稅額按照應(yīng)稅產(chǎn)品的銷售數(shù)量乘以具體適用稅率計算。應(yīng)稅產(chǎn)品為礦產(chǎn)品的，包括原礦和選礦產(chǎn)品。
如《山西省人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于修改<山西省人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于資源稅具體適用稅率等有關(guān)事項(xiàng)的決定>的決定》規(guī)定，“煤”為從價計征，“煤”稅目原礦稅率為10%，選礦稅率為9%。
六、增值稅（礦業(yè)權(quán)轉(zhuǎn)讓）
根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅〔2016〕36號）規(guī)定，礦業(yè)權(quán)屬于無形資產(chǎn)中自然資源使用權(quán)，轉(zhuǎn)讓按6%稅率繳納增值稅。
另外，根據(jù)前述文件附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》，在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，屬于不征收增值稅項(xiàng)目。該規(guī)定中涉及無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓僅包含土地使用權(quán)，未包含自然資源使用權(quán)，因此，礦業(yè)權(quán)轉(zhuǎn)讓涉及前述資產(chǎn)重組情形的，仍然應(yīng)繳納增值稅。（來源于：礦山律匠）
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